I Reati Tributari (D.Lgs. 74/2000)

Il diritto penale tributario rappresenta una delle aree più tecniche e dinamiche del nostro ordinamento penale. La storica L. 7 agosto 1982 n. 516 ("Legge Manette agli evasori") aveva creato un sistema di tutela penale incentrato sui reati prodromici: si puniva l'omessa fatturazione, l'omessa registrazione, l'omessa annotazione contabile. Il sistema, però, si rivelò ineffettivo, generando un'enorme massa di procedimenti penali bagatellari e finendo per inflazionare la giustizia penale. Il D.Lgs. 74/2000 ha invertito la prospettiva: il bene giuridico tutelato è l'interesse erariale alla percezione dei tributi, e il momento centrale è la dichiarazione (annuale o periodica) che è la sintesi della posizione fiscale del contribuente. I fatti "a monte" della dichiarazione (omessa fatturazione, irregolarità contabili, ecc.) non sono di per sé puniti penalmente, ma costituiscono illeciti amministrativi (D.Lgs. 471-472/1997). Solo se confluiscono in una dichiarazione mendace o nell'omessa presentazione della dichiarazione, e superano le soglie di punibilità, integrano il reato. Il sistema è poi stato calibrato nuovamente tra "tolleranza" e "severità" con le riforme del 2015 (riforma Renzi: più tolleranza) e del 2019 (riforma Conte II: più severità).

Il quadro normativo di riferimento

• Costituzione, artt. 53 (capacità contributiva, progressività), 23 (riserva di legge tributaria), 27 (responsabilità penale personale);
• D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74 — Reati tributari (oggetto della guida);
• L. 25 giugno 1999 n. 205, art. 9 — Delega per il D.Lgs. 74/2000;
• D.Lgs. 24 settembre 2015 n. 158 — Riforma Renzi (revisione del sistema sanzionatorio);
• D.L. 26 ottobre 2019 n. 124 conv. L. 19 dicembre 2019 n. 157 — Riforma Conte II (inasprimento pene, soglie ridotte, reati 231);
• D.Lgs. 14 luglio 2020 n. 75 — Recepimento Direttiva PIF UE 2017/1371;
• D.Lgs. 14 giugno 2024 n. 87 — In attuazione L. 9 agosto 2023 n. 111 (delega fiscale Meloni);
• L. 7 agosto 1982 n. 516 ("Manette agli evasori") — abrogata;
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471 e 472 — Sanzioni amministrative tributarie;
• L. 27 luglio 2000 n. 212 — Statuto del Contribuente;
• DPR 22 dicembre 1986 n. 917 — TUIR (Testo Unico Imposte sui Redditi);
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633 — Decreto IVA;
• DPR 29 settembre 1973 n. 600 — Disposizioni accertamento imposte sui redditi;
• D.Lgs. 8 giugno 2001 n. 231, art. 25-quinquiesdecies — Responsabilità enti per reati tributari (inserito da L. 157/2019);
• Codice penale, artt. 240, 240-bis (confisca);
• Codice di procedura penale, artt. 321 (sequestro preventivo), 322-ter (confisca per equivalente);
• Direttiva (UE) 2017/1371 — "PIF" (Protection des Intérêts Financiers UE);
• L. 9 agosto 2023 n. 111 — Delega per la riforma fiscale (Gov. Meloni);
• Giurisprudenza: Cass. SS.UU., Sezione III penale (specializzata in materia tributaria).

La struttura del D.Lgs. 74/2000

Le definizioni fondamentali (art. 1 D.Lgs. 74/2000)

L'art. 1 contiene le definizioni essenziali. Le più rilevanti:

• Fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (lett. a): documenti emessi a fronte di operazioni mai effettuate (inesistenza oggettiva), o effettuate in misura inferiore (inesistenza parziale), o con indicazione di soggetti diversi (inesistenza soggettiva);
• Elementi attivi/passivi (lett. b): componenti positivi/negativi del reddito o dell'IVA;
• Dichiarazione (lett. c): non solo dichiarazioni dei redditi e IVA, ma anche dichiarazioni sostitutive presentate dai sostituti d'imposta (770), gli atti dell'amministratore di fatto, ecc.;
• Imposta evasa (lett. f): differenza tra l'imposta dovuta e l'imposta indicata in dichiarazione, ovvero l'intera imposta dovuta in caso di omessa dichiarazione (con sottrazione di quanto eventualmente versato);
• Fini di evasione delle imposte: dolo specifico richiesto per quasi tutti i reati tributari.

I delitti dichiarativi (Titolo II — artt. 2-7)

Art. 2 — Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti

Art. 3 — Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici

• Condotta: indicare, in una delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi o all'IVA, elementi attivi inferiori o elementi passivi fittizi (o crediti/ritenute fittizi), avvalendosi di documenti falsi o di operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente, ovvero di mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l'accertamento e ad indurre in errore l'amministrazione finanziaria;
• Pena: reclusione da 3 a 8 anni;
• Soglie congiunte:
  1. Imposta evasa superiore a 30.000 € per ciascun periodo d'imposta;
  2. Elementi attivi sottratti all'imposizione (anche mediante elementi passivi fittizi) superiori al 5% degli elementi attivi indicati o, comunque, superiori a 1.500.000 €; oppure crediti/ritenute fittizi in detrazione superiori al 5% dell'imposta o, comunque, a 30.000 €;
• Tentativo: escluso (art. 6).

Art. 4 — Dichiarazione infedele

• Condotta: nella dichiarazione, indicare elementi attivi inferiori a quelli effettivi o elementi passivi inesistenti;
• Pena (riforma 2019): reclusione da 2 anni a 4 anni e 6 mesi;
• Soglie congiunte:
  1. Imposta evasa superiore a 100.000 €;
  2. Elementi attivi sottratti all'imposizione superiori al 10% degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, superiori a 2.000.000 €;
• Esclusione delle mere valutazioni (art. 4 c. 1-bis): non integrano il reato gli elementi non veritieri costituiti da mere valutazioni di criteri (es. classificazione di poste contabili, stima); le valutazioni devono essere "complessivamente" considerate (mod. L. 157/2019);
• Tentativo: escluso.

Art. 5 — Omessa dichiarazione

• Condotta: non presentare, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi o all'IVA; ovvero non presentare la dichiarazione del sostituto d'imposta (770) (c. 1-bis);
• Pena (riforma 2019): reclusione da 2 a 5 anni;
• Soglia: imposta evasa superiore a 50.000 € per ciascun periodo d'imposta;
• La dichiarazione si considera "omessa" se non presentata o presentata oltre 90 giorni dalla scadenza (entro tale termine si configura un'omessa "tardiva" trattata come irregolarità);
• Tentativo: escluso.

Art. 6 — Inesistenza del tentativo

I delitti dichiarativi (artt. 2, 3, 4) non sono punibili a titolo di tentativo. Eccezioni introdotte dal D.Lgs. 75/2020 (recepimento PIF):

• Punibilità del tentativo per i reati di cui agli artt. 2, 3, 4 quando integrano frodi IVA transfrontaliere per importi superiori a 10 milioni di euro;
• Coordinamento con il Reg. UE 2017/1939 (EPPO - Procura Europea).

I delitti in materia di documenti e pagamento (Titolo III — artt. 8-11)

Art. 8 — Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti

• Condotta: emettere o rilasciare fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, al fine di consentire a terzi l'evasione delle imposte sui redditi o IVA;
• Pena (riforma 2019): reclusione da 4 a 8 anni;
• Pena ridotta (c. 2-bis, importo fittizio < 100.000 €): reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni;
• Nessuna soglia di punibilità;
• Dolo specifico: fine di consentire a terzi l'evasione;
• Reato autonomo rispetto all'art. 2 (chi utilizza le fatture false). Non si applica l'art. 9 (concorso di persone): l'emittente e l'utilizzatore non concorrono nel medesimo reato, sono puniti per due reati distinti.

Art. 9 — Concorso di persone nei casi di emissione e di utilizzazione

L'emittente delle fatture false e l'utilizzatore non concorrono nei reati a vicenda: l'emittente è punito per l'art. 8, l'utilizzatore per l'art. 2. Disposizione che deroga al regime ordinario del concorso ex art. 110 c.p., per evitare la "duplicazione" della pena.

Art. 10 — Occultamento o distruzione di documenti contabili

• Condotta: occultare o distruggere, in tutto o in parte, le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari;
• Pena (riforma 2019): reclusione da 3 a 7 anni;
• Dolo specifico: fine di evadere le imposte o di consentire l'evasione a terzi;
• Nessuna soglia.

Art. 10-bis — Omesso versamento di ritenute dovute o certificate

• Condotta: non versare entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto d'imposta (770) ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti;
• Pena: reclusione da 6 mesi a 2 anni;
• Soglia: superiore a 150.000 € per ciascun periodo d'imposta;
• Riguarda i sostituti d'imposta (datori di lavoro, ecc.).

Art. 10-ter — Omesso versamento di IVA

• Condotta: non versare, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale, l'IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale, se il debito non è in corso di estinzione mediante rateizzazione ex art. 3-bis D.Lgs. 462/1997 (termine modificato dal D.Lgs. 87/2024);
• Pena: reclusione da 6 mesi a 2 anni;
• Soglia: superiore a 250.000 € per ciascun periodo d'imposta;
• La punibilità decorre dal mancato versamento entro il 27 dicembre dell'anno successivo (termine acconto).

Art. 10-quater — Indebita compensazione

• Comma 1 — Crediti non spettanti: compensazione (mod. F24) di crediti non spettanti; reclusione da 6 mesi a 2 anni; soglia 50.000 €;
• Comma 2 — Crediti inesistenti: compensazione di crediti inesistenti; reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni; soglia 50.000 €;
• Distinzione tra "non spettante" (esistente ma non utilizzabile) e "inesistente" (mai esistito) — interpretazione consolidata Cass.

Art. 11 — Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte

• Comma 1: chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o IVA, sanzioni e interessi, alieni simulatamente o compia altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva; pena: reclusione da 6 mesi a 4 anni; soglia: imposte/sanzioni/interessi superiori a 50.000 €;
• Comma 1 aggravato: se l'ammontare supera 200.000 €; pena: reclusione da 1 a 6 anni;
• Comma 2 — False indicazioni in transazione fiscale: in caso di accordi con il Fisco (transazione fiscale): pena ridotta.

Le disposizioni comuni (Titolo IV — artt. 12-22)

Art. 12 — Pene accessorie

• Interdizione dagli uffici direttivi delle persone giuridiche e dalle imprese;
• Incapacità di contrattare con la Pubblica Amministrazione;
• Interdizione dalle funzioni di rappresentanza e assistenza in materia tributaria;
• Interdizione perpetua dall'ufficio di componente di commissione tributaria;
• Pubblicazione della sentenza.

Art. 12-bis — Confisca

• Nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti (art. 444 c.p.p.) per uno dei delitti previsti dal D.Lgs. 74/2000, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo;
• Salvo che appartengano a persona estranea al reato;
• Confisca per equivalente: quando essa non è possibile, la confisca ha ad oggetto somme di denaro, beni o altre utilità di cui il reo ha la disponibilità per un valore corrispondente al profitto/prezzo del reato;
• La confisca non opera per la parte che il reo si impegna a versare all'erario (anche in presenza di sequestro);
• Coordinamento con la confisca allargata art. 240-bis c.p. (L. 157/2019 ha esteso ai reati tributari più gravi).

Art. 13 — Causa di non punibilità: pagamento del debito tributario

Strumento centrale del sistema, modificato più volte e da ultimo dal D.Lgs. 87/2024:

• Comma 1: i reati di omesso versamento (10-bis, 10-ter, 10-quater c. 1) non sono punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari (comprese sanzioni amministrative e interessi) sono stati integralmente pagati mediante:
  1. Ravvedimento operoso;
  2. Adesione all'accertamento;
  3. Conciliazione;
  4. Pagamento integrale a seguito di avvisi/cartelle;
• Comma 2 (esteso da L. 157/2019): i reati di dichiarazione infedele (art. 4), omessa dichiarazione (art. 5) e ora anche dichiarazione fraudolenta (artt. 2-3) non sono punibili se il pagamento integrale avviene prima che il reo abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o di procedimenti penali a suo carico (estensione al ravvedimento operoso);
• Comma 3: pagamento rateale ammesso con sospensione del procedimento penale;
• Comma 3-ter: rapporto con la particolare tenuità del fatto (art. 131-bis c.p.) — il pagamento può rilevare ai fini della valutazione di tenuità (Cass. III pen. 4145/2025).

Art. 13-bis — Circostanze attenuanti

• Pagamento del debito tributario prima dell'apertura del dibattimento (riduzione fino a metà);
• Patteggiamento subordinato al pagamento.

Art. 14 — Custodia giudiziale

Disposizioni sulla custodia dei beni sequestrati.

Art. 17 — Prescrizione

• I termini di prescrizione previsti dal Codice penale sono elevati di un terzo per i reati tributari;
• Coordinamento con la riforma della prescrizione (L. 134/2021 - Cartabia: improcedibilità).

Art. 19 — Principio di specialità

• Quando uno stesso fatto è punito da una delle disposizioni del decreto e da una disposizione che prevede una sanzione amministrativa, si applica la disposizione speciale;
• Tendenzialmente prevale la sanzione penale;
• Coordinamento con il principio del ne bis in idem (Corte EDU Grande Stevens c. Italia 4/3/2014 e A e B c. Norvegia 15/11/2016; Corte Cost. 222/2019).

Art. 20 — Doppio binario

Il procedimento amministrativo di accertamento tributario procede in modo autonomo rispetto al procedimento penale (cd. doppio binario). Tuttavia:

• L'accertamento amministrativo può essere utilizzato in sede penale (Cass.);
• Limiti del ne bis in idem sostanziale (CEDU);
• Tendenza al "binario unico" per evitare duplicazioni (riforma fiscale 2023-2024).

La responsabilità degli enti (art. 25-quinquiesdecies D.Lgs. 231/2001)

La L. 157/2019 ha introdotto l'art. 25-quinquiesdecies del D.Lgs. 231/2001, includendo i reati tributari tra i reati presupposto della responsabilità amministrativa degli enti:

• Aumento delle quote di 1/3 se il profitto è di rilevante entità;
• Sanzioni interdittive applicabili (divieto contrattazione PA, interdizione esercizio attività);
• I Modelli Organizzativi 231 devono prevedere protocolli specifici per la prevenzione dei reati tributari.

Le riforme più recenti

Riforma Renzi — D.Lgs. 24/9/2015 n. 158

• Innalzamento delle soglie di punibilità;
• Esclusione delle "mere valutazioni" dall'area penale (art. 4);
• Estensione della causa di non punibilità ex art. 13;
• Ridefinizione di alcune fattispecie;
• Approccio di "tolleranza" verso fenomeni di minore gravità.

Riforma Conte II — L. 19/12/2019 n. 157

• Inasprimento delle pene di quasi tutte le fattispecie (artt. 2, 3, 4, 5, 8, 10);
• Riduzione di alcune soglie di punibilità (dichiarazione infedele: da 150.000 € a 100.000 €);
• Estensione della confisca allargata (art. 240-bis c.p.) ai reati tributari più gravi;
• Inserimento dei reati tributari nel D.Lgs. 231/2001 (art. 25-quinquiesdecies);
• Coordinamento con le strategie europee anti-frode.

Recepimento Direttiva PIF — D.Lgs. 14/7/2020 n. 75

• Attuazione Direttiva (UE) 2017/1371 (PIF - Protection des Intérêts Financiers);
• Punibilità del tentativo per gli artt. 2, 3, 4 in caso di frodi IVA transfrontaliere superiori a 10 milioni €;
• Ampliamento dei reati 231 (artt. 4 e 5 solo per PIF);
• Coordinamento con la Procura Europea (EPPO).

Riforma fiscale Meloni — L. 9/8/2023 n. 111 e D.Lgs. 14/6/2024 n. 87

• Delega per la riforma fiscale complessiva (L. 111/2023);
• D.Lgs. 87/2024: modifiche al sistema sanzionatorio amministrativo e penale tributario;
• D.Lgs. 5 novembre 2024 n. 173 — Testo Unico delle sanzioni tributarie amministrative e penali (GU n. 279 del 28/11/2024): incorpora e riordina il D.Lgs. 74/2000 e il D.Lgs. 471-472/1997; le disposizioni penali si applicano dal 1° gennaio 2026 (art. 102), sostituendo definitivamente il D.Lgs. 74/2000 come fonte del diritto penale tributario;
• Modifiche alla causa di non punibilità ex art. 13;
• Coordinamento con il nuovo concordato preventivo biennale (D.Lgs. 13/2024) e con le sanatorie;
• Tendenza a un "binario unico" tra sanzione penale e amministrativa.

L'accertamento dei reati tributari

Soggetti competenti:

• Guardia di Finanza (artt. 30 e 31 L. 4/1929; D.Lgs. 68/2001): organo di polizia tributaria e polizia giudiziaria specializzata;
• Agenzia delle Entrate: accertamento tributario e segnalazione di notitia criminis al PM;
• Procura della Repubblica: titolare dell'azione penale;
• Tribunale ordinario in composizione monocratica o collegiale (per pene superiori a 5 anni);
• EPPO (Procura Europea, Reg. UE 2017/1939): competente per le frodi IVA transfrontaliere superiori a 10 milioni €.

Strumenti investigativi:

• Verifiche fiscali, accessi, ispezioni;
• Acquisizione documentale;
• Intercettazioni (per i reati più gravi);
• Sequestro preventivo (art. 321 c.p.p.);
• Sequestro per equivalente finalizzato a confisca (art. 322-ter c.p.p.);
• Misure cautelari personali (per i reati > 5 anni).

Il profilo per la Polizia Municipale

Pur essendo materia di competenza primaria della GdF, la Polizia Municipale può intercettare profili tributari:

• Controlli sugli esercizi commerciali: verifiche su scontrini fiscali e ricevute fiscali;
• Segnalazione di irregolarità alla GdF e all'Agenzia delle Entrate;
• Controlli su ambulanti, mercati, fiere;
• Cooperazione nelle attività ispettive congiunte;
• Verifica della regolarità documentale nel commercio (art. 1 D.Lgs. 127/2015 - obbligo fatturazione elettronica);
• Cooperazione con SIAE per i diritti d'autore (profili tributari connessi).

Sintesi per concorsi pubblici

Domanda tipo: "Il candidato illustri il sistema dei reati tributari nel D.Lgs. 74/2000, con particolare riferimento ai delitti dichiarativi e alle riforme del 2019 e del 2024".

Risposta strutturata: (i) fonte: D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74 "Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto" (GU 76 del 31/3/2000), vigore 15 aprile 2000; sostituisce L. 7/8/1982 n. 516 ("Manette agli evasori"); delega: art. 9 L. 25/6/1999 n. 205; (ii) impianto sistematico: bene giuridico = interesse erariale alla percezione dei tributi; modello incentrato sulla dichiarazione (abbandono dei reati prodromici); 4 Titoli: I Definizioni, II Delitti dichiarativi, III Delitti documenti/versamenti, IV Disposizioni comuni; (iii) riforme: D.Lgs. 24/9/2015 n. 158 (Renzi: soglie elevate, esclusione mere valutazioni); D.L. 26/10/2019 n. 124 conv. L. 19/12/2019 n. 157 (Conte II: pene aumentate, soglie ridotte, confisca allargata, reati 231 art. 25-quinquiesdecies); D.Lgs. 14/7/2020 n. 75 (recepimento Direttiva PIF UE 2017/1371: tentativo punibile per frodi IVA transfrontaliere >10 mln €); D.Lgs. 14/6/2024 n. 87 (in attuazione L. 9/8/2023 n. 111, delega fiscale Meloni); (iv) definizioni art. 1: fatture inesistenti (oggettiva, parziale, soggettiva); elementi attivi/passivi; dichiarazione; imposta evasa; fini di evasione (dolo specifico); (v) delitti dichiarativi Titolo II: art. 2 (dichiarazione fraudolenta con fatture false): rec. 4-8 anni, ridotta 1,5-6 anni se importo fittizio <100.000 €, nessuna soglia di punibilità; art. 3 (fraudolenta con altri artifici): rec. 3-8 anni, soglie congiunte (imposta evasa >30.000 € + elementi sottratti >5% o 1,5 mln €); art. 4 (dichiarazione infedele): rec. 2-4 anni e 6 mesi, soglie (imposta evasa >100.000 € + elementi >10% o 2 mln €); esclusione "mere valutazioni" (c. 1-bis); art. 5 (omessa dichiarazione): rec. 2-5 anni, soglia 50.000 € per periodo d'imposta, dichiarazione omessa se non presentata o presentata oltre 90 giorni; art. 6 esclusione tentativo (eccezione frodi PIF); (vi) delitti documentali e versamenti Titolo III: art. 8 (emissione fatture false): rec. 4-8 anni, ridotta 1,5-6 anni se <100.000 €, nessuna soglia, dolo specifico (consentire evasione a terzi); art. 9 (deroga concorso): emittente e utilizzatore non concorrono nei rispettivi reati; art. 10 (occultamento/distruzione documenti contabili): rec. 3-7 anni; art. 10-bis (omesso versamento ritenute dovute o certificate): rec. 6 mesi-2 anni, soglia 150.000 € per periodo, riferito al termine dichiarazione sostituto (770); art. 10-ter (omesso versamento IVA): rec. 6 mesi-2 anni, soglia 250.000 € per periodo, termine 31 dicembre anno successivo alla dichiarazione (D.Lgs. 87/2024); art. 10-quater (indebita compensazione): crediti non spettanti rec. 6 mesi-2 anni, crediti inesistenti rec. 1,5-6 anni, soglia 50.000 €; art. 11 (sottrazione fraudolenta al pagamento): rec. 6m-4 anni; aggravata 1-6 anni se >200.000 €; (vii) disposizioni comuni Titolo IV: art. 12 pene accessorie (interdizione PA, attività direttiva, rappresentanza tributaria); art. 12-bis confisca obbligatoria del profitto/prezzo + per equivalente; art. 13 causa di non punibilità per pagamento integrale del debito (sanzioni e interessi) prima dell'apertura del dibattimento (c. 1, omessi versamenti) o prima della formale conoscenza di accessi/verifiche (c. 2 esteso da L. 157/2019 ai delitti dichiarativi); art. 13-bis attenuanti; art. 17 prescrizione +1/3; art. 19 principio specialità; art. 20 doppio binario (CEDU Grande Stevens 4/3/2014; Corte Cost. 222/2019); (viii) responsabilità enti: art. 25-quinquiesdecies D.Lgs. 231/2001 (introdotto L. 157/2019): artt. 2, 3, 8, 10, 11 (fino 500 quote); D.Lgs. 75/2020 ha esteso ad artt. 4 e 5 per frodi IVA transfrontaliere; Modelli Organizzativi 231; (ix) accertamento: Guardia di Finanza (artt. 30-31 L. 4/1929, D.Lgs. 68/2001), Agenzia delle Entrate, PM, Tribunale ordinario, EPPO Procura Europea (Reg. UE 2017/1939) per frodi IVA >10 mln €; (x) misure: sequestro preventivo art. 321 c.p.p.; sequestro/confisca per equivalente art. 322-ter c.p.p.; confisca allargata art. 240-bis c.p.